Фнс опубликовала обзор судебной практики о получении необоснованной налоговой выгоды

Специалисты ФНС России озвучили новые правила выявления необоснованной налоговой выгоды. Теперь контролирующий орган делает акцент на реальности сделки и исполнении ее контрагентом. Должная осмотрительность участников перестала играть ключевую роль.

Юристы рекомендуют бизнесменам обратить внимание на построение сотрудничества. Так, при поставке товаров, работ или услуг третьим лицом могут возникнуть серьезные проблемы. С августа 2017 года в России действует обновленная редакция НК РФ.

Поправки запретили искажать отчетность в целях сокращения налогового бремени и закрепили критерии правомерности соглашений. Специалисты считают изложение статьи 54.1 НК РФ неудачным. Летом текущего года норма подверглась жесткой критике со стороны аналитиков.

В результате налоговой службе пришлось дать официальные разъяснения. Своеобразным ответом экспертам стало письмо СА-4-7/16152@.

Принципы оценки отношений

Статья 54.1 НК РФ запрещает любое искажение отчетности с целью снижения размера платежей в бюджет. Наказание следует за умышленные действия. Это означает, что контролирующему органу придется доказывать природу ошибок, имеющихся в документах.

Исправлению такие отчеты подлежать не будут. Налоговая инспекция спишет все затраты, искажающие смысл хозяйственной операции. Подход отличается от позиции, озвученной ВАС РФ в постановлении № 53. Ранее судам рекомендовали пересчитывать размер обязательств.

В письме ФНС России подробно описаны 2 неотъемлемых признака правомерного соглашения:

  • цель сделки не связана с уклонением от налогов или сборов;
  • договор исполнен заключившими его сторонами.

ФНС РФ отмечает, что несоответствие хотя бы одному требованию является основанием отказа в учете. Инспекторам на местах предписано тщательно анализировать соглашения на предмет реальности. От формального подхода отказались окончательно. Претензии контролирующего органа не могут строиться лишь на процедурных ошибках или недочетах в первичной документации.

Порядок доказывания умысла

Налоговая служба признала необходимость доказывания противоправного характера действий. Так, на контролирующий орган ложится обязанность подтверждения умышленного искажения отчетности. Признаками следует считать:

  • зависимость или подконтрольность спорного контрагента (экономическую, юридическую и прочую);
  • осуществление транзитных операций участниками с применением сомнительных схем;
  • свидетельства согласованности действий сторон сделки.

Отсутствие подтверждения должной осмотрительности утратило ключевое значение. Термин впервые применил ВАС РФ в постановлении № 53. На законодательном уровне его так и не закрепили. Теперь ограничиваться лишь формальными претензиями запрещено.

Главным для инспекторов должна стать реальность операций. При этом осведомленность налогоплательщика об исполнении сделки третьим лицом во внимание принимать отказались. Юристы опасаются возникновения многочисленных конфликтов.

Далеко не всегда контрагенты извещают деловых партнеров о делегировании обязательства сторонним компаниям.

Риск привлечения к ответственности за недобросовестность одного из участников коммерческой цепочки исключен. Статья 54.1 НК РФ негативных последствий за это не предусматривает.

Специалисты не считают разъяснения шагом к улучшению положения предпринимателей и компаний. Отказ от формального подхода не стоит рассматривать в качестве меры смягчения правил. Оценка остается довольно жесткой, а методы вызывают обоснованную критику.

Новый подход ФНС: ставка на объективную оценку

Руководство ФНС РФ продолжает модернизировать политику контрольных мероприятий. В письме № ЕД-5-9/547@ от 23.03.17 территориальным инспекциям рекомендовали уделять больше внимания обоснованию выводов о получении плательщиками необоснованной налоговой выгоды. Инструкции разработали на основе материалов за 2016 год.

Аналитики изучили решения по административным и судебным жалобам за минувший период. Выводы оказались неутешительными. Контролирующие органы формально подходят к сбору доказательств, ограничиваясь косвенными подтверждениями недобросовестности.

Так, инспекторы делают выводы о недостоверности отчетности, опираясь лишь на материалы допросов и почерковедческих экспертиз. Если руководитель компании-контрагента отказывается признавать факт сотрудничества, исследование документов прекращают.

В то же время отсутствие информации о подконтрольности требует проведения дополнительной проверки. В письме обращают внимание на необходимость оценки способов поиска делового партнера. Основное значение имеет первое звено и свидетельства фиктивности операции. Использовать в качестве аргументов сведения о втором или третьем контрагенте в цепочке нельзя.

Обоснованием вывода стал обзор практики ВС РФ № 1, утвержденный в середине февраля 2017 года. Верховный суд отказался признавать неисполнение налоговых обязательств продавцом подтверждением недобросовестности покупателя.

Если проверяемое лицо проявило должную осмотрительность при заключении сделки, значение такой поступок иметь не будет. В пользу налогоплательщика свидетельствует и информация о фактическом поступлении товаров на склад.

В ходе исследования фискалам надлежит отыскать ответы на следующие вопросы:

  • отличался ли метод выбора контрагента от общепринятого в компании;
  • выходят ли условия сделки за рамки традиционных сделок;
  • как налогоплательщик оценивал деловую репутацию и платежеспособность партнера;
  • имелись ли у контрагента ресурсы, необходимые для выполнения договора.

Косвенным подтверждением недобросовестности является заключение плательщиком сделок преимущественно с компаниями-нарушителями. Обращать внимание предписано на отсутствие прямых контактов с руководством фирм.

О фиктивности операций свидетельствует информационная закрытость компании. Дополнить комплекс доказательств позволят сведения о ценах других продавцов аналогичного товара (работы, услуги).

Спорную сделку следует сравнить с реальными контрактами и предложениями рынка.

Налогоплательщик вправе опровергнуть подозрения, предъявив контролирующему органу документы поиска и проверки контрагента, рекламные материалы, сведения об опыте сотрудничества с фирмой и переписку.

Источник: https://BiznesZakon.ru/nalogooblozhenie/o-neobosnovannoy-nalogovoy-vygode

Фнс опубликовала обзор судебной практики о получении необоснованной налоговой выгоды и дроблении бизнеса

ФНС России опубликовала обзор судебной практики, связанной с обжалованием налогоплательщиками ненормативных актов налоговых органов, вынесенных по результатам мероприятий налогового контроля, в ходе которых установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц. Мы подготовили краткий обзор документа, который поможет юристам в подобных делах.

Федеральная налоговая служба довела до сведения своих территориальных органов и налогоплательщиков письмом от 11.08.

2017 № СА-4-7/
обзор судебной практики об обжаловании ненормативных актов ФНС, вынесенных по результатам проверок, в ходе которых были установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц.

Налоговики в самом начале документа напомнили всем налогоплательщикам о требованиях подпункта 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ
об обязанности уплачивать установленные законом налоги и сборы.

Кроме того, они привели позицию Высшего арбитражного суда РФ, изложенную в пунктах 3, 5 постановления ВАС РФ от 12.10.2006 № 53
«Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

В постановлении, в частности сказано, что:

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Также специалисты ФНС напомнили об определении Конституционного Суда РФ от 04.07.

2017 № 1440-О
«Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Бунеева Сергея Петровича на нарушение его конституционных прав положениями статей 146, 153, 154, 247-249 и 274 Налогового кодекса РФ», в котором КС РФ сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Позиция Конституционного Суда об экономическом смысле

Конституционный Суд РФ постановил, что если для целей налогообложения налогоплательщик учитывает операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учитывает операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то налоговый орган, в свою очередь, может доначислить суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора. Один из судей КС РФ по этому делу высказал особое мнение, но о нем налоговики в своем обзоре не упомянули. Они просто напомнили, что за последние 4 года арбитражные суды рассмотрели более 400 подобных дел о доначислении налогов на сумму, превышающую 12,5 миллиарда рублей.

Организация не может работать в тандеме с ИП

В качестве одного из примеров дробления бизнеса налоговики привели определение Верховного Суда РФ от 27.11.2015 N 306-КГ15-7673
. В этом споре специалисты ФНС смогли доказать факт получения необоснованной налоговой выгоды в результате применения схемы.

В этом случае в производственный процесс коммерческой организации было включено подконтрольное аффилированное лицо — индивидуальный предприниматель. Его деятельность носила формальный характер, а целью его вовлечения в бизнес было уклонение от уплаты налога на прибыль организаций и НДС.

Организация заключала с ИП договоры поручения, по условиям которых налогоплательщики от имени друг друга могли совершать действия по оформлению сделок купли-продажи.

Такая схема позволила им распределять между собой полученную выручку в целях минимизации налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды. При рассмотрении данного спора арбитры ВС РФ учли, что у ИП и организации были общие торговые площади.

Кроме того, налогоплательщики использовали одну ККТ и реализуемую продукцию, которую приобретали у одних и тех же поставщиков. В результате судьи определили, что организация является единственным источником доходов предпринимателя, а значит, имеет место дробление бизнеса.

Читайте также:  Заместители начальников полиции получили право рассматривать дела об административных правонарушениях

Фиктивные подрядчики не помогли снизить налоговые обязательства юрлица

В другом споре Арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 16.02.2017 по делу № А66-17494/2015
признал обоснованным привлечение к ответственности строительной организации, которая также применила схему для получения необоснованной налоговой выгоды.

Налогоплательщик заключил фиктивные договоры с подрядчиками, основной целью которых было не выполнение работ по строительству объекта, а снижение налоговых обязательств. Налоговики выяснили и смогли доказать в суде, что привлеченные в качестве подрядчиков третьи лица не являлись самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности.

Эти граждане не могли самостоятельно распоряжаться трудовыми, административными и финансовыми ресурсами. Они использовали соответствующие ресурсы организации. Поэтому суд пришел к выводу, что организация и ее взаимозависимые лица фактически являлись единым хозяйствующим субъектом. Об этом судьям сказали общая бухгалтерская и кадровая служба, а также общие трудовые ресурсы.

Суд признал факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль.

В заключение ФНС подчеркнула, что для того, чтобы контролирующий орган мог сделать обоснованный вывод о применении налогоплательщиком схемы дробления бизнеса, необходимо иметь достаточные доказательства.

Только на основании таких доказательств в совокупности с фактами, выявленными по уклонению от налогов, суд сможет сделать вывод о совершении налогоплательщиком совместно с подконтрольными ему лицами умышленных согласованных действий, направленных не столько на дробление бизнеса с целью оптимизации предпринимательской деятельности, сколько на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности.

Когда налоговая выгода обоснована?

Как известно, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если хозяйственные операции, хотя и подтвержденные первичными документами, не имели реального характера.

Однако на практике инспекторы изыскивают в деятельности налогоплательщиков формальные недостатки.

Так, они признают документы недостоверными либо по результатам почерковедческих экспертиз, либо если в ходе допроса руководитель контрагента заявляет о своей непричастности к деятельности организации.

Подобные претензии исследованы в определении Верховного суда РФ от 29 ноября 2016 года № 305-КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015. Инспекцией было установлено, что подписи от имени генерального директора в действительности ему не принадлежали. На этом основании документы поставщика, подтверждающие приобретение товара, признаны недостоверными.

Однако налогоплательщик выиграл спор. Во-первых, исследование почерка было проведено с нарушением методики. А во-вторых, реальность поставки товаров подтверждена ее действительной реализацией конечным потребителям.

Спор о происхождении подписей в «первичке», якобы выполненных неустановленными лицами, рассматривался и в определении Верховного суда РФ от 6 февраля 2017 года № 305-КГ16-14921 по делу № А40-120736/2015. Он также был разрешен не в пользу налоговиков.

Вновь решающее значение имела реальность операций с контрагентами, подтвержденная многочисленными доказательствами, в том числе фотоматериалами.

Так, уплатив административные штрафы, налогоплательщик «перевыставлял» их контрагенту в качестве штрафных санкций по договору.

Этот пример показывает, что «лишних» свидетельств реальности отношений не бывает.

Вышеозначенная позиция Верховного суда РФ по подписям позволяет надеться, что к применению факсимиле в «первичке» арбитры отнесутся лояльно.

Судебные решения

В судебных решениях до сих пор можно встретить формулировку «Негативные последствия выбора недобросовестных партнеров не могут быть переложены на бюджет» (например, в постановлениях Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2016 г.

№ 20АП-5257/2015 и Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15 ноября 2016 г. № Ф01-3659/2016). Но сегодня такой подход устарел. На его недопустимость указано в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного суда РФ № 1 (2017) (утв. Президиумом Верховного суда РФ 16 февраля 2017 г.).

Инспекторы должны доказать сопричастность налогоплательщика к получению необоснованной налоговой выгоды третьими лицами.

Об умышленных действиях налогоплательщика по созданию формального документооборота с использованием цепочки контрагентов (второго, третьего и последующих звеньев) будут свидетельствовать факты юридической, экономической и иной подконтрольности. При этом налоговики обязаны выявить согласованность действий участников сделок.

Письмо ФНС содержит перечень мероприятий, свидетельствующих налогоплательщика. Инспекторам же предписано исследовать обоснованность выбора контрагента. При этом они будут выяснять:

  • отличался ли выбор контрагента от условий делового оборота или установленной самим налогоплательщиком практики осуществления выбора контрагентов;
  • каким образом оценивались условия сделки и их коммерческая привлекательность, деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта;
  • заключались ли налогоплательщиком сделки преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств.

Обратите внимание

ФНС России письмом от 23 марта 2017 года № ЕД-5-9/[email protected] разъяснила, какие обстоятельства не свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. И предупредила о неукоснительности исполнения положений данного письма налоговыми органами. Возьмем на вооружение эти разъяснения.

Налоговых инспекторов насторожат следующие факты:

  • отсутствие личных контактов при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
  • отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
  • отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и (или) производственных и (или) торговых площадей;
  • отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (отсутствуют реклама в средствах массовой информации, рекомендации партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т. п.);
  • наличие доступной информации о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;
  • отсутствие у налогоплательщика информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ.

Итак, будьте готовы к тому, что у вас начнут запрашивать следующие документы:

  • документы, фиксирующие результаты поиска, мониторинга и отбора контрагента;
  • источник информации о контрагенте (сайт, рекламные материалы, предложение к сотрудничеству, информация о ранее выполняемых работах контрагента);
  • результаты мониторинга рынка соответствующих товаров (работ, услуг), изучения и оценки потенциальных контрагентов;
  • документально оформленное обоснование выбора конкретного контрагента (закрепленный порядок контроля за отбором и оценкой рисков, порядок проведения тендера и др.);
  • деловую переписку.

Л. Чулкова,
практикующий юрист по налоговым спорам в арбитражных судах

Чулкова Л.А.

В данной статье речь пойдет о критериях необоснованной налоговой выгоды, указанных в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.

2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Подробнее о добросовестности деятельности налогоплательщиков и их контрагентов читайте в книге Л. Чулковой, Д.

Ковалевской «Налоговая выгода: практика применения налоговыми органами и судами».

Общие критерии необоснованной налоговой выгоды приведены в пп. 3-6 постановления N 53.

  • Говоря о критериях признания налоговой выгоды необоснованной, Пленум ВАС РФ выделил следующие группы обстоятельств:
  • Сами по себе свидетельствующие о необоснованности налоговой выгоды;
  • Сами по себе не свидетельствующие о необоснованности налоговой выгоды, а только в своей совокупности или в сочетании с основаниями из первой группы приводящие к выводу о необоснованности налоговой выгоды.

В пунктах 3-5 постановления N 53 приведены обстоятельства, относящиеся к первой группе. При их наличии налоговая выгода, безусловно, признается необоснованной при установлении арбитражными судами приведенных ниже условий.

Первое условие

Налоговая выгода признается судами необоснованной, если налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими либо иными причинами (целями делового характера) (п. 3 постановления N 53).

Получение налоговой выгоды не может быть самостоятельной и главной целью сделки. При заключении сделки налогоплательщик должен преследовать в первую очередь деловую цель, т.е. достижение экономического результата от реальной деятельности.

Если налоговые органы смогут доказать, что налогоплательщик намеревался получить доход исключительно за счет налоговой выгоды, операция, которую он осуществлял, может быть квалифицирована как уход от налогообложения. Иными словами, заключение сделки только ради минимизации налоговых платежей свидетельствует о возникновении у налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый орган может не усмотреть наличие деловой цели в действиях организации, если для приобретения товара она заключила ряд договоров с посредниками, хотя у нее имелась возможность купить товар напрямую у поставщика. Однако если организация не может самостоятельно купить товар, она вправе заключить договор с фирмой даже из офшорной зоны и тем самым сэкономить на налоговых платежах.

Как показывает практика, по мнению налоговых органов, в сделках, при осуществлении которых налогоплательщик экспортирует товар по цене ниже цены приобретения у российского поставщика, нет разумной экономической причины.

Однако сам факт реализации товара на экспорт по цене ниже цены приобретения у российского поставщика отнюдь не означает отсутствие экономической выгоды и хозяйственного результата от заключенных обществом сделок.

При расчете прибыли в стоимость товара, приобретенного у российского поставщика, не включается НДС, уплаченный обществом поставщику.

Кроме того, этот факт сам по себе, вне связи с другими обстоятельствами конкретного дела, не может свидетельствовать о недобросовестности общества и рассматриваться в качестве объективного признака недобросовестности (постановление Президиума ВАС РФ от 20.06.2006 N 3946/06).

Президиум ВАС РФ в вышеназванном постановлении пришел к выводу, что налогоплательщик имел право предъявить «входной» НДС к вычету.

Источник: https://www.torgural66.ru/fns-opublikovala-obzor-sudebnoi-praktiki-o-poluchenii-neobosnovannoi-nalogovoi/

О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды: плюсы и минусы письма фнс

Тема, связанная с доначислением налогов (в частности, НДС) вследствие получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, более чем популярна.

(Для неосведомленных, хотя вряд ли такие имеются, стоит уточнить, что необоснованная налоговая выгода, по сути, – любое незаконное уменьшение налога, который подлежал уплате в бюджет; как правило, это понятие используется именно в тех делах, в которых налогоплательщика заподозрили в связях с недобросовестными контрагентами.) Не далее как в прошлом выпуске мы обращались к ней дважды[1]. Тогда же отметили, что инспекции в обоснование своей позиции находят доводов все больше и больше. Но, увы, действуют порой формально, что, кстати, подтвердила и ФНС, проанализировав вынесенные в 2016 году решения по результатам налоговых проверок, а также принятые решения по жалобам налогоплательщиков и результаты судебного обжалования данных решений.

Читайте также:  Как написать заявление на перенос отпуска - образец

И какова же реакция главного налогового ведомства страны? В Письме от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ оно дало нижестоящим налоговым органам свои рекомендации на этот счет. Полагаем, ознакомиться с ними будет полезно и налогоплательщикам.

О послании фнс

 Сделки со спорными контрагентами.

При осуществлении мероприятий налогового контроля может быть выявлена следующая схема работы проверяемого налогоплательщика со спорными контрагентами.

Ведение операций проверяемым налогоплательщиком…
…с проблемным контрагентом …с цепочкой контрагентов (создание формального документооборота с ними)
Подконтрольность спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику
…установлена …отсутствует

Доказательства подконтрольности установлены.

Инспекция может сделать вывод об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, если установлены:

  • факты юридической, экономической и иной подконтрольности (в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику);
  • обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок);
  • доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Доказательства подконтрольности отсутствуют.

Исследование действий самого налогоплательщика.

Если подконтрольность спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику отсутствует, налоговым органам необходимо доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и исследовать обстоятельства, свидетельствующие о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). При этом признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика приводиться не могут.

Обозначенный подход соответствует выводам СКЭС ВС РФ, сделанным в определениях от 29.11.2016 № 305‑КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015[2], от 06.02.2017 № 305‑КГ16-14921 по делу № А40-120736/201[3]:

  • факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки;
  • противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и других звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов, сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Почерковедческие экспертизы основанием для признания необоснованной налоговой выгоды не являются.

ФНС отмечает, что установление по результатам налоговой проверки факта подписания документов от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя, путем проведения допросов и почерковедческих экспертиз не признается безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки со спорным контрагентом и не может рассматриваться как причина для признания налоговой выгоды необоснованной.

Об оценке действий налогоплательщика. 

ФНС рекомендует налоговым органам особое внимание уделять оценке достаточности и разумности принятых налогоплательщиком мер по проверке контрагента.

  • Действия налогового органа
  • по оценке
  • действий налогоплательщика
Оценка обоснованности выбора контрагента проверяемым налогоплательщиком (обращалось ли внимание последнего на деловую репутацию, платежеспособность контрагента, исследовалось ли наличие необходимых ресурсов – производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала и соответствующего опыта)
Исследование вопросов, отличался ли выбор контрагента от условий делового оборота или установленной самим налогоплательщиком практики осуществления выбора контрагентов, заключались ли налогоплательщиком сделки преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств
Фокусировка на том, каким образом оценивались налогоплательщиком условия сделки и их коммерческая привлекательность

Налоговым органам предписано обращать внимание на отсутствие:

  • личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компаний поставщика (подрядчика) и покупателя (заказчика) при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
  • документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность.

Кроме того, во внимание принимается отсутствие у налогоплательщика информации:

  • о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских, и (или) производственных, и (или) торговых площадей;
  • о способе получения сведений о контрагенте (отсутствуют реклама в СМИ, рекомендации партнеров или других лиц, сайт контрагента и т. п.); при этом учитывается наличие доступной информации о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;
  • о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ;
  • о наличии у контрагента необходимой лицензии, если сделка заключается в рамках лицензируемой деятельности, а равно свидетельства о допуске к определенному виду или видам работ, выданного СРО.

Об истребовании документов и информации. ФНС рекомендует запрашивать у налогоплательщика документы и информацию относительно действий налогоплательщика при осуществлении им выбора контрагента.

Запрашиваемые документы Документы, фиксирующие результаты поиска, мониторинга и отбор контрагента
Источник информации о контрагенте (сайт, рекламные материалы, предложение к сотрудничеству, информация о ранее выполняемых работах контрагента)
Результаты мониторинга рынка соответствующих товаров (работ, услуг), изучения и оценки потенциальных контрагентов
Документально оформленное обоснование выбора конкретного контрагента (закрепленный порядок контроля за отбором и оценкой рисков, порядок проведения тендера и др.)
Деловая переписка

Налоговикам на местах: рекомендации ФНС выполнять неукоснительно.

В делах о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды мероприятия налогового контроля должны проводиться в рамках предпроверочного анализа, камеральных и выездных налоговых проверок. Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

ФНС поручила начальникам межрегиональных ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам и руководителям УФНС по субъектам РФ обеспечить неукоснительное исполнение положений настоящего письма, межрегиональным инспекциям ФНС по федеральным округам – контроль за надлежащим исполнением его положений.

Наши комментарии

 Выше рассмотрены положения Письма ФНС России № ЕД-5-9/547@. Изменит ли оно подход налоговых органов на местах в вопросах выявления обстоятельств необоснованной налоговой выгоды? Смягчит ли их позицию?

Трудно сказать… Несмотря на наличие в письме положительных моментов, все‑таки не покидает мысль о том, что все это в первую очередь вынужденная мера, к которой прибегла ФНС после появления положительной (для налогоплательщика) практики на уровне высших судей по рассматриваемому вопросу.

Отсюда и публичное признание того, что налоговые инспекторы, не оспаривая реальность осуществления хозяйственной операции с контрагентом, подтвержденной «первичкой», ограничиваются выводами о недостоверности таких документов по формальным признакам, и вывод о том (точнее, демонстрация согласия с позицией СКЭС ВС РФ), что доначисления налогов за формальные нарушения не допустимы.

С нашей точки зрения, ФНС данным письмом лишь обязывает инспекции на местах тщательнее собирать доказательную базу в случае, если они предъявляют претензии налогоплательщику в сотрудничестве с проблемными контрагентами.

На умышленные действия налогоплательщика, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды, с позиции ФНС (повторимся) могут указывать установленные налоговым органом факты юридической, экономической и иной подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику. А между тем данное понятие («подконтрольность») Налоговым кодексом не раскрыто. Как его будут трактовать контролеры на местах? Не будут ли «растянуты границы»?

Налоговым органам предписаноотражать в акте налоговойпроверки все доказательства,свидетельствующие о полученииналогоплательщиком необоснованнойналоговой выгоды.

Если подконтрольность отсутствует, ударная сила налоговиков будет направлена на выбор налогоплательщиком контрагента: насколько в этом вопросе он проявил должную осмотрительность[4].

Порядок действий контролеров (на что обратить внимание, какие документы потребовать) в письме прописан, и не исключено, что главная задача – систематизировать работу инспекторов на доказывание вины налогоплательщика.

А как еще подумать, если (среди прочего) ФНС «внедрены» и новые критерии проверки контрагентов! Претензии могут возникнуть, например, если налогоплательщик не сможет объяснить, откуда он узнал о контр­агенте; результат мониторинга и отбор контрагента не сохранены в отдельных документах; если отсутствует лицензия (при сделке, заключаемой в рамках лицензируемой деятельности) или свидетельства о допуске к определенному виду или видам работ…

Тем не менее с нашей стороны было бы не справедливо усмотреть в комментируем письме лишь негативное содержание. Безусловно, в рекомендациях ФНС определены и положительные моменты:

  • отказные показания директора-поставщика, почерковедческая экспертиза его подписи не являются безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки со спорным контрагентом и не могут рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной;
  • инспектор не должен обращать внимание на добросовестность контрагентов второго и последующих звеньев, если доказательства подконтрольности их проверяемому налогоплательщику не установлены.

А то, как будут реализоваться положения письма на практике, покажет время.

[1] См. статьи в № 5, 2017: А. В. Анищенко «Тщательность – основа успеха» и «Для крымчан: как налоговики в возмещении НДС отказали» (стр. 23 – 35).

[2] Данное определение включено в Обзор судебной практики ВС РФ № 1 (2017), утв. Президиумом ВС РФ 16.02.2017 (см. п. 31).

[3] Письмо ФНС России от 17.04.2017 № СА-4-7/7288@ «О направлении для использования в работе Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в первом квартале 2017 года, принятых по вопросам налогообложения» (см. п. 8).

[4] Дополнительно рекомендуем ознакомиться со статьей О. Е. Орловой «О должной осмотрительности при выборе контрагента», № 11, 2016.

НДС: проблемы и решения, №6, 2017 год

Источник: https://dev.audar-press.ru/neobosnovannaya-nalogovaya-vygoda

Обзор судебной практики по доказыванию и опровержению необоснованной налоговой выгоды путем формального дробления бизнеса

ФНС РФ направила обзор арбитражной практики по делам о получении необоснованной налоговой выгоды.

Предваряя его, служба пояснила, что само по себе разделение бизнеса признается оптимизаций предпринимательской деятельности и является законным. Но если оно направлено исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды, то в таком случае будут законными доначисления налогов.

Поэтому в представленном обзоре разобраны ситуации, когда необоснованная налоговая выгода получена путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц.

В этой схеме видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика.

При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Правовой основой для доначислений в рассмотренных ниже делах послужили п. 3, 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, а также Определение КС РФ от 04.07.2017 № 1440-О.

В них указано, что в налоговых правоотношениях действует принцип диспозитивности и допускается возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применение налоговых льгот или отказ от них, применение специальных налоговых режимов и т.п.).

Вместе с тем это не должно использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Поэтому налоговая выгода может быть признана необоснованной, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера.

Результаты проведенного мониторинга судебной практики свидетельствуют о наличии значительного количества споров по поводу использования названных схем. Так, за последние 4 года арбитражными судами рассмотрено более 400 дел на сумму, превышающую 12,5 млрд рублей.

  • обзора арбитражной практики представлено в таблице.
  • ТАБЛИЦА: «Обзор судебной практики по необоснованной налоговой выгоде путем дробления бизнеса»
  • 1. Набор общих признаков согласованности действий участников схем дробления бизнеса с целью ухода от исполнения налоговой обязанности
  • — дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими спецрежимы (ЕНВД или УСН) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль и налога на имущество основным участником, который ведет реальную деятельность;
  • — применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников схемы, в том числе на налоги: их размер уменьшился или не изменился при расширении в целом всей деятельности;
  • — налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление работой схемы дробления бизнеса, являются выгодоприобретателями от ее использования;
  • — участники схемы осуществляют один и тот же вид экономической деятельности;
  • — участники схемы (юрлица, ИП) созданы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;
  • — участники схемы несут расходы друг за друга;
Читайте также:  Разница между регрессом и суброгацией

— участники схемы прямо или косвенно взаимозависимы (аффилированны), например, через родственные отношения, участие в органах управления, служебную подконтрольность и т.п. ;

— между участниками схемы формально перераспределен персонал без изменения его должностных обязанностей;

— у подконтрольных лиц отсутствуют собственные основные и оборотные средств, кадровые ресурсы

— участники схемы используют одни и те же вывески, обозначения, контакты, сайт в Интернете, адреса фактического местонахождения, помещения (офисы, складские и производственные базы и т.п.), банки, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, ККТ, терминалы и т.п. ;

— единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;

— фактическое управление деятельностью участников схемы осуществляется одними лицами;

— единые для участников схемы службы, осуществляющие ведение бухучета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д. ;

  1. — интересы участников схемы во взаимоотношениях с госорганами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) представляют одни и те же лица;
  2. — показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение спецрежимов;
  3. — данные бухучета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;
  4. — поставщики и покупатели распределяются между участниками схемы, исходя из применяемой ими системы налогообложения
  5. Базовый признак № 1
    Формальный характер деятельности участников схемы
    Одним из основных способов занижения налоговых обязательств при применении схемы дробления бизнеса является включение в цепочку взаимоотношений организации и предпринимателей, чья деятельность носит формальный (технический, подконтрольный) характер и направлена на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
  6. Примеры судебных решений
    в пользу ИФНС
    Примеры судебных решений
    в пользу компаний

В производственный процесс было включено подконтрольное аффилированное лицо — ИП, применяющий ЕНВД.

Общество формально заключало с ним взаимные договоры поручения, по условиям которых общество и предприниматель от имени друг друга могли совершать действия по оформлению сделок купли-продажи, что позволяло им распределять между собой полученную выручку в целях минимизации своих налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд учел, что ИП продавал товары преимущественно в пределах торговых площадей, используемых обществом и арендованных у него. При этом площади ИП и общества не были обособлены друг от друга, имели общие входы и торговые залы, оформленные в едином фирменном стиле сети магазинов, в которых находились товары, принадлежащие как компании, так и ИП.

Выручка от продажи товаров фирмы и ИП учитывалась через единое программное обеспечение кассовой техники, производилось совместное инкассирование. Товары приобретались обществом и предпринимателем по заявке последнего у одних и тех же поставщиков, которые преследовали своей целью сотрудничество с обществом и реализацию товаров именно через его магазины.

  • Товар доставлялся, разгружался и хранился силами компании ввиду отсутствия соответствующих работников и складов у предпринимателя.
  • Трудовую деятельность фактически осуществляли одни и те же сотрудники, которые воспринимали общество и ИП как единый субъект предпринимательской деятельности.
  • Финансово-хозяйственные отношения компании и ИП свидетельствуют о косвенной подконтрольности второго первому, притом что общество являлось единственным источником доходов ИП и ведения им предпринимательской деятельности.

Реквизиты дела: Определение ВС РФ от 27.11.2015 № 306-КГ15-7673. Схожие дела: постановления Арбитражных судов Западно-Сибирского округа от 27.02.2015 № А46-8330/2014, Поволжского округа от 15.04.2016 № А12-15531/2015, Уральского округа от 21.06.2016 № А76-21239/2014, Северо-Западного округа от 16.02.2017 № А66-17494/2015

  1. Суды не поддержали доводы налогового органа, что передача обществом в аренду помещений гостиницы взаимозависимым лицам (трем фирмам) является формальной и свидетельствует о согласованных действиях арендодателя и арендаторов, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды и позволяющих применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
  2. По результатам анализа заключенных данными фирмами договоров, приказов о приеме на работу, копий трудовых книжек, показаний свидетелей судьи пришли к выводу, что фирмы-арендаторы вели самостоятельную деятельность.
  3. Судами, в частности, были учтены результаты ранее проведенных налоговых проверок этих компаний, которые не выявили у них ни налоговых нарушений, ни отсутствия хозяйственной деятельности в арендованных ими помещениях, ни обстоятельств, позволяющих установить, что услуги по временному размещению и проживанию во всем здании гостиницы фактически оказывало исключительно общество.
  4. Напротив, по результатам проверок было подтверждено получение этими компаниями дохода и перечисление налогов в бюджет в полном объеме.
  5. Кроме того, судьи учли, что данные компании применяли УСН в отношении иных видов деятельности.

Также было учтено, что согласно представленной обществом справке оно получает существенную часть дохода от предоставления имущества в аренду и облагает его налогами по ОСН. Причем наряду с общей системой применяет ЕНВД в отношении иных видов деятельности: услуг общественного питания, бытовых услуг и ряда других.

Реквизиты дела: Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 11.11.2015 № Ф10-3834/2015 (Определением ВС РФ от 01.03.2016 № 310-КГ16-135 отказано в передаче на пересмотр в порядке надзора).

Схожие дела: постановления арбитражных судов Западно-Сибирского округа от 02.03.2015 № А70-4269/2014, Уральского округа от 27.10.2015 № А47-12155/2014, Центрального округа от 26.05.2016 № А09-7104/2015, Двадцатого ААС от 07.05.2015 № А62-5897/2014

Базовый признак № 2 Действительный размер налоговых обязательств
Важным вопросом является правильное определение действительного размера и структуры налоговых обязательств налогоплательщика.

Суды часто обращают внимание на необходимость определения налоговой базы с учетом не только полученных участниками схемы доходов, но и понесенных ими расходов, а также на применяемую налоговыми органами методику начисления налогов.

Примеры судебных решений
в пользу ИФНС
Примеры судебных решений
в пользу компаний

Компания включила в цепочку по реализации горюче-смазочных материалов подконтрольные, преднамеренно созданные для этого организации на УСН и ЕНВД.

Суды обратили внимание на то, что все девять подконтрольных организаций не признаются налогоплательщиками НДС. Следовательно, они не исчисляли и не уплачивали данный налог в бюджет и не могли включать его в состав розничной цены.

Между тем особенность розничной торговли состоит в том, что покупателем в составе цены товара оплачивается НДС, который не выделяется в кассовых чеках, ценниках, но присутствует в розничной цене товара.

Таким образом, фактически в выручке подконтрольных организаций отсутствовал НДС, в связи с чем при определении величины выведенного из-под налогообложения оборота по реализации ГСМ из выручки от реализации была исключена стоимость ГСМ без НДС.

Компания сама определила часть налоговой базы от реализации в адрес подконтрольных организаций в соответствии со ст. 154 НК РФ без включения в них НДС, которую отразила в декларациях и книгах продаж. В счетах-фактурах был выделен НДС по ставке 18 процентов.

В итоге суд признал обоснованным расчет налоговой базы, ранее не учтенной компанией в книгах продаж и декларациях, произведенный следующим образом: реализация всего, отраженная в фискальных отчетах и в счетах-фактурах подконтрольных АЗС, — это налоговая база, ранее самостоятельно заявленная налогоплательщиком.

Реквизиты дела: Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.02.2016 № А03-17184/2014 (Определением ВС РФ от 23.05.2016 № 304-КГ16-4208 отказано в передаче дела для пересмотра). Схожее дело: Постановление Восемнадцатого ААС от 11.03.2016 № А76-27504/2014

Суд указал, что в полной мере проверил приведенный в оспариваемом решении инспекции расчет налога на прибыль, который, по мнению ИФНС, должен быть уплачен обществом при отсутствии дробления бизнеса.

Данный расчет был признан судами основанным на неверном методическом подходе в связи с тем, что компании вменялись только доходы взаимозависимых контрагентов и не учитывались при этом их расходы (исключение составили затраты на заработную плату). Таким образом, расчет ИФНС не отражал действительные налоговые обязательства налогоплательщика по уплате налога на прибыль.

В связи с изложенным судьи признали расчет не соответствующим положениям гл. 25 НК РФ.

Реквизиты дела: Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.06.2013 № А19-18472/2012. Схожее дело: Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.02.2017 № Ф04-6571/2016.

В иных случаях суды указывают на отсутствие в налоговом законодательстве положений об определении налоговых обязательств налогоплательщика путем суммирования полученного им дохода с величиной дохода другого субъекта предпринимательской деятельности.

Так, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в Постановлении от 01.09.

2015 № А81-3651/2014 сделал вывод о том, что налогооблагаемая база по налогу на прибыль, НДС и единому налогу, уплачиваемому в связи с применением обществом УСН, подлежала определению исходя из полученных доходов, без включения сумм, полученных ИП, поскольку последний являлся самостоятельным хозяйствующим субъектом, осуществляющим предпринимательскую деятельность, исчислял и уплачивал налоги от своей деятельности

  • Базовый признак № 3 Идентичность осуществляемого вида деятельности
    У судов отсутствует единый подход к оценке обстоятельств, свидетельствующих об идентичности видов деятельности, осуществляемых налогоплательщиком и иными участниками схем дробления бизнеса, и влияния таких обстоятельств на возможность получения необоснованной налоговой выгоды.
  • Примеры судебных решений
    в пользу ИФНС
    Примеры судебных решений
    в пользу компаний
  • Суды сочли неправомерным применение предпринимателем ЕНВД в отношении розничной торговли через магазины с площадью торгового зала более 150 кв. метров
  • Дело в том, что ИП сдавал в аренду торговые площади в магазине, которые относятся к объектам стационарной торговой сети, имеющим торговые залы, в то время как применение ЕНВД допускается только при оказании услуг по передаче во временное владение и пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети.

Причем было заключено несколько отдельных договоров таким образом, чтобы на каждого из арендаторов приходилась площадь, не превышающая 150 кв. м, что позволило бы применять спецрежим в виде ЕНВД.

Реквизиты дела: Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 30.12.2014 № А73-2803/2014 (Определением ВС РФ от 28.04.2015 № 303-КГ15-3130 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам). Схожее дело: Постановление ФАС Уральского округа от 11.07.

2014 № Ф09-4106/14
Суд указал, что два общества осуществляли самостоятельные виды деятельности, не являющиеся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата.

Так, потребителями услуг общественного питания, оказываемых обществом № 2, являлись работники и служащие завода, а не общество № 1.

Суд пришел к выводу, что в рассматриваемом деле имело место не разделение бизнеса, осуществлявшегося обществом № 1, с сохранением в данной компании части деятельности по общественному питанию (разделение, направленное на снижение предельных показателей до установленных законодательством, позволяющих применять специальный налоговый режим в каждом из хозяйственных обществ), а прекращение этой деятельности с организацией ее на базе вновь созданного юрлица.

Реквизиты дела: Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № 15570/12. Оно до сих пор используется судами и налогоплательщиками для обоснования неправомерности решений ИФНС. Схожее дело: Постановление Семнадцатого ААС от 22.06.

2017 № 17АП-6953/2017-АК
В заключение ФНС РФ указала, что отмечается рост количества судебных дел, предметом рассмотрения которых являются обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды в результате применения схем дробления бизнеса.

При этом в настоящее время практика по делам рассматриваемой категории продолжает активно формироваться.

ПИСЬМО ФНС РФ от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@

Документ включен в СПС «Консультант Плюс»

Источник: https://news.rambler.ru/other/37855926-obzor-sudebnoy-praktiki-po-dokazyvaniyu-i-oproverzheniyu-neobosnovannoy-nalogovoy-vygody-putem-formalnogo-drobleniya-biznesa/

Ссылка на основную публикацию